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Qualification des personnes physiques comme «commerçants professionnels d'immeubles»

08 juin 2021

Pierre Martini, Fiscaliste |
6 min

Etre qualifié comme «commerçant professionnel d'immeubles» signifie que les gains réalisés lors de la vente d’un bien immobilier sont aussi soumis à l’impôt fédéral direct et à l’AVS pour les indépendants. Cet article explique de quelle manière un reclassement (involontaire) peut intervenir et comment vous pouvez l’éviter.

En Suisse, les acquisitions de biens immobiliers par des propriétaires qui ne prévoient pas de les occuper eux-mêmes sont toujours plus courantes. On constate, d’une part, un accroissement des biens immobiliers légués ou donnés aux descendants et, d’autre part, une utilisation plus fréquente de l’immobilier comme investissement. Les particuliers se détournent en effet du marché des titres, car les obligations ne présentent que peu d’intérêt pour eux et la valeur des actions est souvent soumise à de fortes fluctuations. En revanche, les biens immobiliers promettent un revenu régulier et un accroissement potentiel de leur valeur, sans oublier que les taux d'intérêt hypothécaires n'ont jamais été aussi bas.

Il est possible de détenir des biens immobiliers dans un patrimoine privé (gestion de fortune privée), un patrimoine commercial d'indépendants ou encore dans une société de capitaux. Notre article traite de la gestion de fortune privée et de ce qui se passe lorsque l'administration fiscale estime que le commerce de biens immobiliers par un individu est une activité commerciale et reclasse, à des fins fiscales, le patrimoine privé en patrimoine commercial.

 

Gestion immobilière: quelles formes peut-elle avoir?

Il est possible d’hériter de la maison individuelle de sa grand-mère et de la mettre en location, comme il est par exemple possible d'acheter un appartement pour le mettre en location à des fins d’investissement et de prévoyance vieillesse privée. Ou encore, un artisan acquiert des biens immobiliers à rénover pour les louer ou les revendre une fois les travaux de rénovation terminés. Une autre alternative consiste à acheter un terrain et à y construire un bien immobilier.

Dans de nombreux cas, les propriétaires privés de biens immobiliers considèrent que c'est de la gestion de fortune privée.

 

Gestion de fortune privée, vraiment?

Peut-être que vous vous demandez si détenir des biens immobiliers dans son patrimoine privé est un avantage ou un inconvénient. La réponse dépend du canton et des circonstances individuelles, mais aussi des intentions du propriétaire: Souhaite-il vendre un bien immobilier? Quand? Est-ce qu’un bénéfice sera réalisé?

Les coûts de gestion des biens détenus et gérés dans un patrimoine privé sont très limités par rapport aux coûts de biens détenus dans un patrimoine commercial. En revanche, l’autorité fiscale accepte que les frais d’entretiens effectifs des biens immobiliers d’un patrimoine privé soient remplacés par une déduction forfaitaire (laquelle est impossible pour les biens détenus dans un patrimoine commercial).

Par ailleurs, les entreprises et les indépendants sont autorisés à effectuer des amortissements de biens immobiliers qui ont pour effet de diminuer la charge fiscale, alors que de tels amortissements ne sont pas autorisés pour les biens d’un patrimoine privé. Selon les cantons et la qualification fiscale, les gains réalisés lors de la vente de biens immobiliers sont soumis à l'impôt sur le bénéfice, l'impôt sur le revenu ou l'impôt sur les gains immobiliers. De plus, la majorité des cantons perçoivent des droits de mutation ou des frais similaires lors du changement de propriétaire d'un bien immobilier. Toutefois, détailler ici cette démarche dépasserait largement le cadre de cet article.

En règle générale, les gains provenant de la vente de biens immobiliers détenus dans un patrimoine privé sont soumis à l'impôt sur les gains immobiliers dans tous les cantons, à des taux qui varient, mais pas à l'impôt fédéral direct. Le lieu de situation du bien est déterminant pour l'imposition.

Selon les cantons, les gains réalisés lors de la vente de biens immobiliers du patrimoine commercial sont soumis à l'impôt sur les gains immobiliers et/ou à l'impôt sur le revenu ou sur le bénéfice. En outre, pour les indépendants ou les commerçants professionnels de biens immobiliers, les revenus de ces biens sont soumis à l'AVS à un taux d'environ 10%. Les montants dus sont prélevés avec ceux des autres bénéfices réalisés par l'indépendant et comprennent donc aussi l'impôt fédéral direct.

 

Qui détermine le mode d'imposition?

En principe, on tient compte de la présentation du contribuable. Le contribuable peut détenir un bien dans son patrimoine privé ou l'affecter au patrimoine commercial, à condition qu’il soit utilisé exclusivement ou majoritairement pour une activité indépendante. Toutefois, le contribuable ne peut pas toujours décider librement de l'affectation des éléments de fortune individuels au patrimoine commercial ou au patrimoine privé.

D'une manière générale, il s'agit de déterminer si la gestion de fortune est purement privée ou si c’est une activité de commerce professionnel de biens immobiliers. Si l'administration fiscale pense que l'activité est commerciale, elle reclassera les biens du patrimoine privé en biens commerciaux. Quels sont les critères d’appréciation et comment reconnaître la gestion de fortune privée?

 

Qu'est-ce que la gestion de fortune privée?

Constituer un portefeuille immobilier n'est pas un problème en soi, car la location de biens immobiliers n'entraîne pas la requalification en commerçant de biens, même si le parc immobilier est important. La tenue de comptes immobiliers n'est pas non plus un indice d'activité professionnelle. Selon la pratique fiscale actuelle en Suisse, seule la vente de biens immobiliers est critique et peut conduire à une requalification en tant qu'activité de commerce professionnel de biens immobiliers.

 

Le commerçant de biens immobiliers

Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, les éléments suivants, entre autres, sont déterminants pour l'appréciation:

  • Démarche systématique ou planifiée
  • Fréquence des transactions
  • Rapport étroit avec l'activité professionnelle, connaissances spécialisées
  • Durée de détention courte
  • Utilisation de fonds externes importants pour financer les transactions
  • Réinvestissement des gains en placements équivalents
  • Participation à une société de personnes ou à une société simple

Toutefois, le cumul de ces critères n’est pas nécessaire pour que le commerce professionnel de biens immobiliers soit considéré. On tiendra compte de l’ensemble des circonstances d’un cas spécifique.
 

Démarche systématique et planifiée

Il y a toujours commerce professionnel de biens immobiliers lorsque des propriétés sont achetées et vendues de manière systématique, non pas dans le but de profiter d’une opportunité inattendue, mais avec l'intention de réaliser un gain.

En règle générale, on parle de commerce systématique lorsqu'un particulier acquiert un terrain, le viabilise et le subdivise, puis vend les parcelles. Lorsqu’un immeuble est construit, qu’il est subdivisé en propriétés par étage qui sont vendues, on suppose généralement qu'il s'agit de commerce de biens immobiliers.
 

Fréquence

Dans la pratique, aucun plafond n'a été défini quant au nombre de transactions admises. Il est important de noter que, selon les circonstances, il suffit d’une seule vente de propriété pour que le contribuable soit reclassé comme commerçant professionnel de biens immobiliers. Chaque canton procède à une appréciation sur la base de sa propre pratique administrative.
 

Rapport étroit avec l'activité professionnelle, connaissances spécialisées

Si l’administration fiscale estime que le contribuable dispose de connaissances techniques particulières ou si les contribuables sont des architectes, des gestionnaires immobiliers ou des membres des corps de métier principaux et secondaires de la construction, le risque est élevé qu'une seule transaction suffise pour que l’administration fiscale considère qu’il y a une activité commerciale.
 

Durée de détention courte

Plus la durée de détention est courte, plus le risque de reclassement en fortune commercial est important. En règle générale, une durée de détention de moins de trois ans est considérée comme courte étant néanmoins entendu que, comme mentionné ci-dessus, l'ensemble des circonstances d’un cas spécifique demeure déterminant.
 

Participation dans une société de personnes ou une société simple

La participation à un consortium de construction, à une entreprise commune ou à un partenariat qui réalise des opérations immobilières est toujours considérée comme une participation professionnelle.

En plus de ce qui a été mentionné jusqu’ici, il faut être conscient du principe suivant: «Commerçant de biens immobiliers un jour, commerçant de biens immobiliers toujours». Cela signifie que si l'administration fiscale a requalifié l'activité d'une personne physique en activité professionnelle, il faut partir du principe que cela ne changera plus.

 

Les communautés héréditaires peuvent s’avérer particulièrement délicates

Les biens qualifiés de biens privés avant un héritage conservent généralement leur statut fiscal après le décès du légateur. Si les héritiers se contentent de vendre ces biens immobiliers après en avoir hérités, ils ne sont pas automatiquement considérés comme un patrimoine commercial.

Cependant, il est particulièrement dérangeant pour les héritiers que tous les membres de la communauté héréditaire soient, le cas échéant, considérés comme des commerçants de biens immobiliers après une vente. Cette situation est non seulement désagréable en raison des gains réalisés lors de la vente des biens immobiliers appartenant à la communauté héréditaire, mais aussi parce que cette qualification peut affecter toutes les ventes immobilières ultérieures et tous les revenus des biens immobiliers détenus par les héritiers, même les biens n’ayant aucun lien avec la communauté héréditaire.
 

Quels facteurs peuvent entraîner la requalification (de privé à commercial) d'une communauté héréditaire?

  • La construction d’un bâtiment sur la parcelle héritée en son nom et pour son compte (démarche planifiée)
  • Le financement externe de la construction (utilisation de fonds externes importants)
  • La durée de détention courte. En règle générale, la période de détention déterminante est celle de la propriété et pas celle de la parcelle de terrain initiale
  • Réalisation de propriétés par étage. La vente ne concernera pas qu’une seule propriété, mais plusieurs propriétés par étage. Chaque vente compte en soi.
  • Si l’un des héritiers exerce une activité professionnelle en lien avec le secteur immobilier ou s’il dispose de connaissances spécialisées, tous les héritiers seront alors considérés de la même manière (expertise particulière).

 

Conclusion

La vente d’un bien immobilier est susceptible de réserver une surprise désagréable aux propriétaires présumés privés qui peuvent être requalifiés comme «commerçants professionnels de biens immobiliers» et être imposés en conséquence. Outre l'impôt sur les gains immobiliers (ou l'impôt sur le revenu, selon les cantons), les gains réalisés lors de la vente d’un bien immobilier sont alors également soumis à l'impôt fédéral direct et à l'AVS pour les indépendants, ce qui peut facilement représenter une charge supplémentaire de 20%.

Si le contribuable avait su qu’il pouvait être qualifié de commerçant professionnel de biens immobiliers, il aurait procédé par le passé à des déductions de coûts supplémentaires dans sa déclaration fiscale et, le cas échéant, à des amortissements. Toutefois, en raison du principe de l’autorité du bilan, ces coûts et amortissements supplémentaires auraient dû être enregistrés dans la comptabilité de l'entreprise et, en cas de reclassement surprise, ils ne sont en principe plus déductibles de manière rétroactive.

Lors d’une restructuration ou d’une réorganisation du parc immobilier ou en cas d'incertitude quant au statut fiscal, il est conseillé de le clarifier avec l'administration dans le cadre d’un ruling. Il s’agira par la suite de prendre toutes les dispositions à temps afin d'exploiter pleinement les possibilités fiscales et éviter les écueils.

 

Remarque: Pour une meilleure lisibilité, les tournures de langage masculines englobent ici aussi bien les femmes que les hommes.

 


 

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