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Comment indemniser le bénévolat?

12 octobre 2021

Melanie Schiesser, lic. iur. HSG, Conseil juridique |

11 min

Découvrez comment évaluer la question de la rémunération des organes dirigeants.

Les membres des organes dirigeants d’une organisation exonérée d’impôt en raison de son but d’utilité publique sont nombreux à effectuer leur travail principalement, voire exclusivement, de manière bénévole, c'est-à-dire sans être indemnisés. Faut-il indemniser les membres d’un conseil de fondation ou du comité directeur d’une association et à quelle hauteur? Ces dernières années, le débat autour de cette question a été animé et fait actuellement l’objet d’interventions politiques.

Cet article vous présente le contexte dans lequel intervient la discussion sur les questions d’indemnités ou d’honoraires, quelles sont les prescriptions de droit privé et de droit fiscal et où en sont les interventions politiques en la matière.
 

Selon les enquêtes menées par l’Office fédéral de la statistique, quatre personnes sur dix s’engagent en Suisse en tant que bénévoles auprès de fondations, d’associations, de communautés, de projets et d’organisations d’utilité publique. Ce haut niveau d'engagement volontaire a particulièrement été remarqué l'année dernière à travers les nombreuses initiatives lancées autour de la pandémie du coronavirus: services d'achat pour les personnes à risque, soutien volontaire par des professionnels de la santé aux centres de test ou de vaccination, etc. Toujours au cours de l'année dernière, la pandémie a également contraint les personnes âgées, en particulier, à cesser leur engagement volontaire ou bénévole en raison des mesures sanitaires prises par les autorités. Leur réengagement reste incertain à ce jour. Désormais, la question se pose de savoir s’il est possible de recruter des jeunes encore actifs pour des activités volontaires ou bénévoles dans les organisations à but non lucratif, y compris pour occuper des fonctions au sein des organes dirigeants.

La plupart des membres de ces organes, y compris les membres des conseils de fondation ou des comités directeurs des associations, fournissent des prestations sans rémunération ni autre contrepartie, simplement «pro bono», pour la bonne cause. Face à la demande croissante d'engagement et aux difficultés rencontrées pour trouver des personnes, notamment plus jeunes et prêtes à assumer une fonction dirigeante au sein d'une fondation ou d’une association à titre bénévole, il est légitime de se poser la question suivante:

Fournir un travail bénévole à un poste de direction gratuitement, est-ce encore dans l’air du temps? Combien un poste bénévole au sein de l’organe dirigeant d'une organisation à but non lucratif peut-il coûter?

 

Contexte de la discussion sur le bénévolat - Interventions politiques

Pour les autorités de surveillance des fondations et les autorités fiscales, les activités du conseil de fondation ou du comité directeur d’une association dans une organisation d’utilité publique reconnue sont censées être bénévoles. Pourquoi?

Le droit civil suisse ne prévoit pas explicitement l'exigence d'une activité bénévole, ni pour les fondations (art. 80 ss CC), ni pour les associations (art. 60 ss CC). A ce jour, le Code civil ne contient aucune disposition légale sur le principe du bénévolat ou sur la question de l'indemnisation des organes dirigeants d'une fondation ou d'une association. Cependant, dans le cas des fondations, l'autorité de surveillance doit veiller à ce que les biens de la fondation soient employés conformément à leurs buts (art. 84 al. 2 CC). Les autorités de surveillance des fondations s’inspirent de cette clause générale dans leurs directives et leurs recommandations relatives à la pratique, qui précisent que les moyens de la fondation doivent profiter autant que possible au but de la fondation. Cela signifie que, à l’inverse et dans la mesure du possible, ils ne doivent pas être utilisés pour indemniser les organes ou pour régler d’autres frais administratifs (réduisant le but ou l’efficacité).

Toutefois, le droit civil n'interdit pas aux organisations à but non lucratif de prévoir une indemnisation, pour autant que celle-ci soit appropriée et que l'acte de fondation, les statuts ou le règlement d'une organisation ne l'interdisent pas expressément. Dans ce sens, le Conseil fédéral a précisé dans sa réponse du 13 février 2013 à une interpellation de Luc Recordon que, selon le droit actuel, les autorités de surveillance ne peuvent ni interdire ni prescrire une indemnisation appropriée pour les membres du conseil de fondation. Le Conseil fédéral même admet que, selon les circonstances, il peut être préférable de rémunérer un professionnel plutôt que de recruter un bénévole inexpérimenté, même si le versement d’une rémunération doit toujours servir le but de la fondation et donc son efficacité par la professionnalisation de l'administration. En outre, au moment de déterminer la rémunération, il faudrait tenir compte des responsabilités et des compétences des membres du conseil de fondation ainsi que des ressources de la fondation et, en définitive, la fixation de la rémunération devrait toujours avoir un caractère subsidiaire (Interpellation 12.4063 de Luc Recordon sur le statut des membres des conseils de fondation).

 

Bénévolat et utilité publique

Mais l'exigence de bénévolat est moins une prescription de droit civil ou de droit des fondations qu’une prescription de droit fiscal puisqu’une fondation, une association ou d’autres entités juridiques bénéficient d’une exonération d’impôts en raison de leur but d’utilité publique. L'exonération fiscale s'applique aux impôts directs des cantons et des communes (impôts sur le bénéfice et le capital ainsi que les impôts sur les successions et les donations) et aussi à l’impôt fédéral direct, mais pas à l'impôt sur les gains immobiliers ou à la TVA. Bénéficier d’une exonération fiscale est indispensable en particulier pour les organismes caritatifs. Il s’agit d’un élément fondamental de leur autofinancement ou du succès de leurs collectes de fonds: c’est grâce à l’exonération fiscale dont ces organismes bénéficient qu’ils restent, entre autres, attrayants aux yeux des donateurs, puisque ces derniers peuvent déduire leur contribution de leurs impôts.

Selon la définition du droit fiscal, le statut d’utilité publique est accordé lorsque les prestations des personnes morales profitent au grand public et favorisent le bien-être de tiers de manière altruiste, c'est-à-dire en excluant totalement les intérêts personnels des participants. Les organisations à but non lucratif sont souvent exonérées d'impôts parce qu'elles poursuivent des objectifs dits publics, c'est-à-dire qu'elles assument une tâche de l'État, par exemple par le biais d’une convention de service (comme les écoles, les maisons de retraite ou d'autres institutions sociales).

Dans le détail, les conditions d'une exonération fiscale sont définies dans les lois fiscales cantonales ou précisées par les autorités fiscales cantonales (dans le cadre des exigences applicables aux personnes morales qui poursuivent des buts de service public ou d'utilité publique selon l'art. 23 al. 1 let. f de la Loi sur l'harmonisation des impôts, LHID, et l'art. 56 let. g de la Loi fédérale sur l'impôt fédéral direct, LIFD).


Aperçu des caractéristiques essentielles selon les autorités fiscales cantonales:
 

Conditions générales d’une exonération fiscale (en raison de buts d’utilité publique, publics ou culturels)

 

  • Personne morale
  • Exclusivité de l'utilisation des fonds: L'activité doit s’exercer exclusivement au profit du bien commun ou de la tâche de service public (aucun but lucratif, sinon seule une exonération fiscale partielle entre en ligne de compte).
  • Irrévocabilité de l'affection des fonds
  • Activité effective
  • Comptabilité distincte par secteur d’activité (si une personne morale n'est que partiellement exonérée d'impôts ou si elle poursuit des objectifs culturels en plus des objectifs d’utilité publique).

 

Caractéristiques des objectifs d’utilité publique comme motifs d'exonération fiscale:

 

  • Intérêt général:
    Des activités qui servent le bien commun. Par exemple, les activités caritatives et humanitaires, de promotion de la santé, de soins, écologiques, éducatives, scientifiques ou culturelles.

  • Cercle ouvert des bénéficiaires :
    L'activité bénéficie à un groupe étendu de personnes. Les activités limitées à un cercle familial spécifique, aux membres d'une profession spécifique ou à un cercle trop étroit de membres d'une association ne sont pas considérées comme étant des activités d'utilité publique.

  • Désintéressement de l’activité/engagement (absence d’assistance mutuelle):
    L'action altruiste, c'est-à-dire le fait d'agir de manière désintéressée, doit être donnée et aucun intérêt personnel ne peut être poursuivi.

    • L’exigence de bénévolat appliquée aux membre des organes dirigeants supérieurs s’inscrit dans ce contexte.

  • Absence de buts lucratifs:
    La personne morale ne peut pas être en concurrence économique avec d'autres acteurs du marché et ne peut pas, ou pas principalement, exercer une activité visant à réaliser des bénéfices. Il est autorisé d’exercer une activité lucrative secondaire est autorisée pour autant qu’elle constitue un moyen d'atteindre l’objectif.

 

Caractéristiques des buts de service public comme motif d'exonération fiscale:

 

  • Exécution d'une tâche qui relève des attributions d'une collectivité (Confédération, canton, commune).

  • Transfert par la collectivité d'une tâche publique à la personne morale et surveillance par la collectivité. Prévoir les éléments suivants dans les statuts:

    • Affectation exclusive et irrévocable (permanente) des fonds propres au but de service public

    • Dans le cas d'une société anonyme: interdiction de distribuer un dividende

  • Ne suppose pas, en principe, de sacrifice.

    ➤ Le statut bénévole des organes dirigeants supérieurs n'est pas obligatoire.
  • Absence fondamentale de but lucratif ou d’assistance mutuelle

 

Prescriptions fiscales relatives à l’indemnisation des organes de direction

Même selon les prescriptions des autorités fiscales, l’indemnisation des organes dirigeants des organismes d’utilité publique n'est pas totalement exclue, elle n'est accordée cependant que dans un cadre relativement étroit. Les prescriptions en matière d'exonération fiscale des personnes morales se fondent, d'une part, sur la circulaire n° 12 de l'Administration fédérale des contributions (AFC) du 8 juillet 1994 et, d’autre part, sur les informations pratiques complémentaires à l'intention des administrations fiscales cantonales publiées en 2008 par le groupe de travail sur l'exonération fiscale de la Conférence suisse des impôts. Bien que ces publications n'aient aucun effet contraignant, elles visent à faciliter la prise de décision en matière d'exonération fiscale et de questions connexes dans des cas individuels. Leur objectif est également l’uniformisation de la pratique des administrations fiscales cantonales. Les autorités de surveillance des fondations s'en inspirent aussi très souvent.

Selon les informations pratiques de la Conférence des impôts, l’indemnisation des activités des membres d'un conseil de fondation ou d'un comité directeur d’une association doit respecter les directives suivantes:

  • On distingue deux sortes d’activités: les activités ordinaires et les activités qui excèdent les activités ordinaires.

  • Dans le cadre des activités ordinaires, il est supposé qu’elles sont bénévoles, c'est-à-dire que seuls les frais effectifs, à savoir les dépenses en espèces et les frais de déplacement, peuvent être indemnisés. Des jetons de présence modestes peuvent également être admis, mais ils ne peuvent pas dépasser les montants alloués pour des tâches publiques bénévoles analogues (par ex., pour des fonctions politiques).

  • Lorsqu’un membre d'un conseil de fondation ou d'un comité directeur d’une association assume des tâches qui excèdent l’activité ordinaire, il peut être indemnisé de manière appropriée. Ces activités extraordinaires peuvent résulter de la prise en charge de certaines tâches particulièrement chronophages ou pour lesquelles une expertise spécifique est requise. Dans le cas contraire, il faudrait recourir aux services de tiers. Les autorités fiscales autorisent une indemnité au cas par cas, pour autant qu'elle soit fixée selon les conditions du marché et que les circonstances la justifient (notamment en fonction du montant, du type de biens de la fondation et des activités de l'organisation au plan national).

  • Si des indemnités doivent être versées, l'acte de fondation ou les statuts de l’association doivent prévoir une disposition minimale qui, en substance, stipule que les membres du conseil de fondation ou du comité de direction de l’association agissent bénévolement. Sont réservés: le remboursement des dépenses en espèces et des frais de déplacement ainsi qu'une indemnité appropriée pour les activités extraordinaires.
     

Les autorités fiscales (comme les autorités de surveillance) sont souvent très critiques à l'égard des indemnisations fixes des conseils de fondation et des comités directeurs d’une association (les forfaits dits «de fonction»), qui semblent relativement élevées ou laissent supposer qu'elles dépassent le montant des frais effectifs. Quant à savoir si les membres d’un conseil de fondation ou d’un comité directeur d’une association peuvent travailler pour l’organisation sur la base d'un contrat de travail ou d'un mandat, la Conférence suisse des impôts répond par la négative au motif qu'il n’est pas possible de concilier un tel mandat ou un tel rapport de travail avec l’exigence stricte découlant de la condition du désintéressement. Cependant, cette question n'est pas traitée de manière uniforme, même parmi les autorités fiscales cantonales, et elle est controversée dans la pratique.

 

Critique de la pratique fiscale sur l’indemnisation des organes exécutifs et initiatives politiques

Ces dernières années, les critiques de la part des organisations elles-mêmes, mais aussi de la doctrine dominante augmentent à l'encontre de la pratique du droit, qu’elles estiment dépassée, très stricte et trop restrictive.

Ces critiques sont à l’origine de l'initiative parlementaire «Renforcer l'attractivité de la Suisse pour les fondations» (14.070) de Werner Luginbühl, membre du Conseil des Etats, qui demande que huit mesures soient prises en compte lors de la modification de la loi. Le 28 novembre 2019, la Commission des affaires juridiques du Conseil des Etats (CAJ-E) a présenté un avant-projet qui prévoit, entre autres, une nouvelle disposition de droit fiscal en exécution de la mesure n°8 «Indemnisation des organes de direction des organisations d’utilité publique», selon laquelle l'exonération fiscale des personnes morales n'empêche pas que leurs organes soient rémunérés conformément au marché. Il s'agit de parvenir à une pratique fiscale plus ouverte et uniforme, de sorte que la menace de se voir refuser ou supprimer une exonération fiscale ne plane pas sur les organisations à but non lucratif qui rémunèrent leurs organes dirigeants stratégiques de manière adéquate. En outre, l'avant-projet prévoit un nouvel alinéa 4 pour l'art. 55 CC. Selon ce texte, les organes des personnes morales ne devraient plus être tenus responsables des négligences légères, pour autant que, à titre cumulatif, la personne morale ne poursuive pas de buts économiques, que les statuts ne précisent aucune disposition contraire et que les membres des organes concernés exercent leurs activités bénévolement.

Toutefois, le 3 septembre 2020, sur la base de la procédure de consultation, la CAJ-E a décidé de ne donner suite qu'à deux des huit mesures. La plupart des propositions ont en effet été reçues de manière très controversée et la CAJ-E a estimé qu’elles n’étaient pas susceptibles d'obtenir un soutien majoritaire. Dans son rapport du 22 février 2021, la CAJ-E s'en tient au projet réduit et le soumet au Conseil fédéral avec seulement deux points à réviser (sans le point sur l’indemnisation). Le Conseil fédéral a adhéré au projet de la commission le 12 mai 2021. Le Conseil des Etats a accepté le projet le 10 juin 2021. Le Conseil national a décidé le 14 septembre 2021 d’aller plus loin en autorisant une fondation poursuivant des buts de service public, d’utilité publique ou culturels à verser une rémunération «appropriée» aux membres de ses organes pour leur travail, tout en bénéficiant d’une exonération fiscale. Le Conseil des Etats s’y est opposé le 22 septembre 2021. Les divergences ont été éliminées lors de la session d’hiver 2021. Les fondations ne pourront pas bénéficier d’une exonération fiscale si elles rémunèrent les membres de leurs organes dirigeants pour leur travail. La loi a été adoptée au vote final le 17 décembre 2021. Le délai référendaire court jusqu'au 7 avril 2022.

 

Nous ferons le point sur la procédure et les critères de détermination de l’indemnisation des organes dirigeants des organisations à but non lucratif dans notre prochaine lettre NPO.